Wyrok KIO 3423/24 z 7 października 2024

W postępowaniu o udzielenie zamówienia publicznego w trybie podstawowym bez negocjacji „Budowa parku miejskiego na terenie bulwarów w Oświęcimiu realizowana w ramach zadania pn. Oświęcimska Przestrzeń Spotkań” numer referencyjny: ZP.271.20.2024 ogłoszenie o zamówieniu zostało opublikowane w Biuletynie Zamówień Publicznych nr 2024/BZP 00380442/01 z dnia 24 czerwca 202.

W dniu 13 września 2024 r. zamawiający poinformował o wyniku postępowania.

W dniu 18 września 2024 r. Arco System Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Oświęcimiu, ul. Unii Europejskiej 24 wniósł odwołanie.

Odwołanie zostało wniesione przez pełnomocnika działającego na podstawie pełnomocnictwa z dnia 24 lipca 2024 r. udzielonego przez dwóch członków zarządu. Do odwołania dołączono dowód jego przekazania zamawiającemu.

Odwołujący wskazał, że naruszenie przez zamawiającego ustawy polega na: - wyborze oferty najkorzystniejszej i uznaniu za taką oferty wykonawcy KRISBUD Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, ul. Lipcowa 58, 32-540 Trzebinia z naruszeniem art. 239 ust 1 ustawy, - odrzuceniu oferty odwołującego jako zawierającej błąd w obliczeniu ceny oferty z naruszeniem art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy w zw. z art. 16 pkt 1 i 3 ustawy, - zaniechaniu odrzucenia ofert wykonawców poprzedzających Odwołującego w rankingu tj. KRISBUD Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, (wykonawca którego oferta została uznana za najkorzystniejszą) oraz PRZEDSIĘBIORSTWO USŁUGOWOHANDLOWO-TRANSPORTOWE WIKOS FRESH M. S., Wygiełzów, ul.

Adama Mickiewicza 72, 32-551 Babice z naruszeniem art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy – pomimo, że zawierają błędy w obliczeniu ceny polegające na zastosowaniu nieprawidłowej tj. jednolitej podstawowej stawki podatku VAT w wysokości 23% co przy uwzględnieniu danych zawartych w ofercie odwołującego i postanowień SWZ ma bezpośredni wpływ na zaniechanie wyboru oferty odwołującego jako najkorzystniejszej.

Wniósł o: •

merytoryczne rozpatrzenie oraz uwzględnienie odwołania,

•

dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z dokumentacji postępowania

I nakazanie zamawiającemu:

1.

unieważnienia czynności wyboru oferty najkorzystniejszej jako obarczonej wadą

mającą wpływ na wynik postępowania, 2.

unieważnienia czynności odrzucenia oferty odwołującego,

1. odrzucenia ofert wykonawców KRISBUD Sp. z o.o. oraz PRZEDSIĘBIORSTWO USŁUGOWO-HANDLOWO-TRANSPORTOWE WIKOS FRESH M. S. jako zawierających błędy w obliczeniu ceny,
2. powtórzenie czynności oceny ofert w Postępowaniu i w jej wyniku: - ponowienie czynności wyboru oferty najkorzystniejszej z uwzględnieniem oferty odwołującego, co uwzględniając treść oferty odwołującego i żądanie odrzucenia ofert KRISBUD Sp. z o.o. oraz PRZEDSIĘBIORSTWO USŁUGOWO-HANDLOWO-TRANSPORTOWE WIKOS FRESH M. S. winno skutkować wyborem oferty odwołującego jako najkorzystniejszej w postępowaniu, prowadząc do uzyskania przez niego zamówienia oraz jego realizacji.

Oferta odwołującego zgodnie z rankingiem ofert zawartym w treści informacji z otwarcia ofert znajdowała się na trzeciej pozycji – w wyniku żądanego przywrócenia oferty odwołującego do postępowania oraz odrzucenia ofert poprzedzających w rankingu, oferta odwołującego będzie ofertą najkorzystniejszą.

Interes prawny odwołującego w uzyskaniu zamówienia w tym postępowaniu doznał więc uszczerbku, bowiem gdyby nie zaskarżone czynności i zaniechania zamawiającego, to odwołujący uzyskałby zamówienie, tym samym odwołujący może ponieść szkodę w postaci utraconych zysków z realizacji umowy zawartej z zamawiającym.

Postępowanie dotyczy Projektu pn. „Budowa parku miejskiego na terenie bulwarów w Oświęcimiu realizowana w ramach zadania pn. Oświęcimska Przestrzeń Spotkań Przedmiotem zamówienia, do wykonania którego zobowiązany będzie wykonawca wybrany w niniejszym postępowaniu, jest wykonanie zgodnie z warunkami określonymi przez zamawiającego robót budowlanych wraz z dostawą niezbędnych materiałów i urządzeń oraz realizacją wszelkich czynności towarzyszących w ramach inwestycji, polegających m. in. na: a) demontażu (rozbiórce) elementów małej architektury i słupów oświetleniowych, b)

remoncie ulic Parkowej i Przecznej, istniejących ciągów pieszych, pieszo-jezdnych i

jezdnych, c)

budowie ciągów pieszo-rowerowo-rolkowych o nawierzchni asfaltowej z pętlą

spinającą, o długości 600 m oraz ciągów pieszych wyniesionych na wysokość około 40 cm nad poziom gruntu o poszyciu z drewna, d) wykonaniu parku mgieł, placu wodnego, placu zabaw, boiska do piłki plażowej, wybiegu dla psów, parkingu, placu dla kamperów utwardzonego betonową kostką ażurową, e) toalet publicznych, zbiornika retencyjnego, montażu budek

dostawie i montażu

lęgowych, elementów wyposażenia (deszczochrony, siłownia terenowa, urządzenia placu zabawa na górkach, ławki, stojaki na rowery, kosze na śmieci, ogrodzenie systemowe), f) przemalowaniu napowietrznej magistrali ciepłowniczej przecinającej park w centralnej jego części, g) wycince drzew chorych i zagrażających bezpieczeństwu oraz przesadzenie istniejących młodych drzew, kolidujących z planowaną inwestycją wraz z nowymi nasadzeniami drzew, krzewów i bylin wraz z ich pielęgnacją przez okres 3 lata od dnia wykonania zamówienia.

1. Szczegółowy opis i zakres przedmiotu zamówienia wraz z wymaganiami Zamawiającego, warunki realizacji zamówienia, odbioru i rozliczenia, warunki gwarancji i rękojmi określone zostały w dokumentach przedmiotowego zamówienia załączonych do SWZ: a)

dokumentacji projektowej,

b)

przedmiarze robót,

c) wzorze umowy w sprawie niniejszego zamówienia publicznego,

d) wzorze dokumentu gwarancyjnego.

Zakres rzeczowy zamówienia obejmuje w szczególności następujące usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni: •

wycinki drzew

•

sadzenia nowych drzew

•

nasadzenia krzewów

•

sadzenia bylin, roślin cebulowych, pnączy i zakładania trawników •

humusowania skarp wraz z ich obsianiem.

Zgodnie z Wzorem umowy: §2 Przedmiot Umowy Szczegółowy opis i zakres przedmiotu Umowy, z zastrzeżeniem, o którym mowa w ust. 7, wraz z wymaganiami Zamawiającego oraz szczegółowe warunki realizacji Umowy określone zostały w aktualnych:

1. udostępnionych Wykonawcy: a) projekcie budowlany: (…) –

część 8a - Projekt gospodarki istniejącymi drzewostanem;

–

część 8b - Projekt nasadzeń roślinnych;

f ) projekcie wykonawczym (…) – część 8a - Projekt gospodarki istniejącymi drzewostanem; – część 8b - Projekt nasadzeń roślinnych.

Zgodnie z SWZ elementem treści oferty były w szczególności Zestawienie planowanych kosztów (kosztorys ofertowy uproszczony) – powyższe miało bezpośredni związek z przyjętym zgodnie z Wzorem umowy sposobem rozliczenia prac w formule kosztorysowej (na podstawie obmiaru powykonawczego).

Zgodnie z SWZ w zakresie opisu sposobu obliczenia ceny oferty:

XVI. SPOSÓB OBLICZENIA CENY

1. Wykonawca winien podać cenę ofertową w PLN obliczoną na zasadach określonych w SWZ, w oparciu o całość dokumentacji udostępnionej przez Zamawiającego w związku z prowadzonym postępowaniem za wykonanie całości przedmiotu zamówienia zgodnie z jego opisem zawartym w dokumentach zamówienia.

2.

Cenę ofertową należy określić poprzez zestawienie planowanych kosztów w formie

kosztorysu ofertowego, sporządzonego na podstawie dokumentów przedmiotowego zamówienia na bazie przedmiaru robót.

Zgodnie z Wzorem umowy §10 Warunki rozliczenia:

1. Wynagrodzenie za wykonanie przedmiotu Umowy ustala się w formie wynagrodzenia kosztorysowego.
2. Szacunkowe wynagrodzenie Wykonawcy przewidziane za wykonanie całości przedmiotu Umowy wynosi _____________ zł brutto (słownie: ________________) /zgodnie z ofertą Wykonawcy/.

3.

Rozliczenie Umowy nastąpi na podstawie cen jednostkowych wskazanych przez

Wykonawcę w kosztorysie ofertowym, chyba że szczególny zapis Umowy stanowi inaczej Nie ulega dla odwołującego wątpliwości, że prace związane z zagospodarowaniem zieleni: - zostały opisane w odrębnej części dokumentacji projektowej (projekt budowlany i wykonawczy), są objęte zakresem zamówienia, prace te będą przedmiotem odrębnego rozliczenia (odrębne fakturowanie powykonawcze na podstawie rzeczywiście wykonanych

robót).

Zakres rzeczowy prac objętych zagospodarowaniem zieleni stanowi zakres wyodrębniony rzeczowo i jego realizacja nie warunkuje realizacji pozostałych robót a sam zakres, którego dotyczy może być zrealizowany siłami podwykonawców specjalistycznych firm zajmujących się zagospodarowaniem zieleni (w tej formule zwykle są wykonywane takie czynności).

Odnośnie kwestii udziału wartościowego prac związanych z zagospodarowaniem zieleni umieszczono poniżej zestawienie tabelaryczne obrazujące udział wartości pozycji, których dotyczą zarzuty odwołania.:

Lp. Opis Arco System Krisbud 1

Inwestor

Przygotowanie terenu pod budowę 1.1 Przygotowanie terenu pod budowę - wycinki

89 672,58 zł 23 434,97 zł 55

239,97 zł 3

Gospodarowanie roślinnością 3.1 Sadzenie drzew

133 320,85 zł 190 761,15 zł 460 672,83 zł

1. 2 Nasadzenia krzewów 98 179,16 zł 173 015,48 zł 414 125,78 zł 3.3 Byliny, rośliny cebulowe, pnącza, trawniki 1 309 294,75 zł

1 354 491,51 zł

1 136 402,17 zł 4

Roboty Konstrukcyjne

4 .1.5 Humusowanie skarp z obsianiem przy grub.

Warstwy humusu 5 cm R = 0,955 M = 1,000 S = 1,000 18 076,10 zł 12 210,80 zł 8 760,22 zł Zieleń netto 1 648 543,44 zł

1 753 913,91 zł

2 075 200,97 zł 14 918 969,21 zł

Oferta netto 20 489 862,00 zł

19 421 276,62 zł

% wartość zieleni w stosunku do całości zamówienia netto

8,05% 9,03%

13,91% Powyższe zestawienia wskazują jednoznacznie dla odwołującego, że mamy do czynienia, wbrew twierdzeniu Zamawiającego zawartemu w uzasadnieniu czynności odrzucenia oferty, z istotnym elementem składowym zamówienia zarówno w odniesieniu do prac jakie mają być wykonane w obrębie zamówienia jak również pod względem wartości co wyklucza stanowczo argumentację o marginalnym udziale rzeczowym czy też wartościowym tych prac – jako uzasadnieniu do traktowania ich jako nierozłącznego elementu świadczenia kompleksowego, a w konsekwencji konieczności zastosowania do nich stawki podstawowej VAT 23%.

Podczas gdy dla zamawiającego istotnym argumentem za tezą o obowiązku zastosowania jednolitej podstawowej stawki podatku VAT ma być marginalna wartość prac – zgodnie z uzasadnieniem odrzucenia oferty odwołującego:

Powyższe związane jest w szczególności z faktem, że usługi związane z zielenią stanowią marginalną część przedmiotu zamówienia, nie zaś jego istotę, a ich realizacja będzie prowadzona głównie w celu umożliwienia wykonawstwa robót budowlanych przewidzianych zamówieniem lub w ścisłym związku z nimi, nie zaś w odłączeniu od tychże robót.

Na marginesie odwołujący wskazał, że już sam przedmiot zamówienia realizowany w parku miejskim ma bezpośredni związek z pracami z zakresu zagospodarowania zieleni co zamawiający także pomija.

SWZ w odniesieniu do stawek podatku VAT.

Zgodnie z SWZ zamawiający wymagał od wykonawców samodzielnego ustalenia

i identyfikacji stawki podatku VAT i nie narzucał żadnej ani w OPZ ani SWZ ani też wzorze umowy.

Dodatkowo we wzorze Umowy zamawiający wprost wskazuje: §10 Warunki rozliczenia

1. Wynagrodzenie Wykonawcy wyliczane będzie jako suma iloczynów ilości robót faktycznie wykonanych oraz odebranych i odpowiadających takim robotom cen jednostkowych, z uwzględnieniem obowiązujących w Polsce podatków, łącznie z VAT, oraz ewentualnych innych opłat związanych z wykonywaniem przedmiotu Umowy W świetle powyższego każdy wykonawca miał obowiązek dokonania samodzielnego ustalenia stawki podatku VAT dla przedmiotu zamówienia, przy czym odpowiedzialność za jego ustalenia spoczywała po stronie wykonawcy.

Powyższe potwierdza, że Zamawiający nie narzucił w SWZ stawki podatku VAT, a zatem do obowiązków wykonawców należało zastosowanie właściwej stawki podatku pod rygorem odrzucenia oferty w trybie art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy.

Zgodnie z art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy zamawiający odrzuca ofertę, jeżeli zawiera ona błędy w obliczeniu ceny lub kosztu – a nieprawidłowe podanie stawki podatku VAT należy zakwalifikować jako błąd w obliczeniu ceny oferty, co powoduje konieczność odrzucenia oferty na podstawie art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy.

Potwierdzeniem tezy, że nieprawidłowe określenie stawki podatku VAT stanowi błąd w obliczeniu ceny w przepisów ustawy znajduje się w uchwałach Sądu Najwyższego z 21 października 2011 r. (sygn. akt. III CZP 52/11 i III CZP 53/11), w których stwierdzono, że zastosowanie nieprawidłowej stawki podatku VAT stanowi nieusuwalny błąd w obliczeniu ceny oferty powodujący obowiązek jej odrzucenia. Jednolite w tym zakresie jest także orzecznictwo KIO (np. wyrok z dnia 9 maja 2019 r., KIO 728/19, wyrok z dnia 21 maja 2018 r., KIO 880/18). Podkreślił, że zastosowanie nieuprawnionej, wadliwej w stosunku do przedmiotu zamówienia i niewłaściwej (obojętnie czy preferencyjnej czy podstawowej) stawki podatku VAT, skutkuje błędem w obliczeniu ceny.

Powołał orzecznictwo Izby tak przykładowo:

KIO 79/2024 wyrok z dnia 1 lutego 2024 r.

KIO 838/23, wyrok z dnia 12 kwietnia 2023 r.

Odwołujący, zgodnie z informacją wskazaną w wierszu ”VAT” kosztorysu ofertowego, skalkulował cenę ofertową brutto oferty z zastosowaniem mieszanej stawki VAT 8 i 23%. Dwaj pozostali wykonawcy poprzedzający odwołującego w rankingu dokonali wyceny przy zastosowaniu jednolitej tj. podstawowej stawki podatku VAT dla całego zakresu rzeczowego zamówienia.

Zamawiający, w dniu 30.08.br. skierował do odwołującego wezwanie w trybie art. 223 ust 1 wnosząc o: •

przedstawienie uzasadnienia dla takiej kalkulacji ceny ofertowej ze wskazaniem

przesłanek zastosowania stawki VAT 8 %. •

określenie, do jakiego zakresu przedmiotu zamówienia – do jakich pozycji kosztorysu

ofertowego - zastosowano stawkę VAT w wysokości 8%.

Odwołujący stawkę Vat w wysokości 8% zastosował do usług związanych z zagospodarowaniem terenów zieleni, w tym: wycinek drzew sadzenia nowych drzew -

nasadzenia krzewów

-

sadzenia bylin, roślin cebulowych, pnączy i zakładania trawników

-

humusowania skarp wraz z ich obsianiem.

Jako załącznik nr 1 do wyjaśnień stawki VAT dołączono kosztorys ofertowy, w którym dodatkowo szczegółowo rozpisano stawkę VAT zastosowaną do poszczególnych pozycji kosztorysowych. W załączniku nr 1 zaprezentowano również ceny jednostkowe brutto oraz wartości brutto poszczególnych pozycji kosztorysowych dla wykazania spójności „wartości razem brutto” z ceną ofertową brutto złożoną wraz z ofertą (24 955 733,56 pln brutto).

Odwołujący zgodnie z żądaniem zamawiającego poza identyfikacją pozycji kosztorysu do których zastosował stawkę 8% VAT przedstawił uzasadnienie prawne i faktyczne przyczyn zastosowania dla wskazanych pozycji kosztorysowych tej

stawki preferencyjnej.

Uzasadniając podstawę zastosowania stawki preferencyjnej VAT wykonawca w szczególności wskazał na następujące okoliczności:

Wykonawca zastosował preferencyjną stawkę podatku VAT dla usług związanych z gospodarowaniem zielenią na podstawie art. 146a ust. 2 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (zwanej dalej „Ustawą o VAT”).

W załączniku nr 3 do ustawy o VAT, zawierającym wykaz towarów i usług, opodatkowanych stawką podatku w wysokości 8%, w poz. 52 wymieniono "Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni" zgodnie z grupą PKWiU 81.30. W ramach grupy PKWiU 81.30 znajduje się podgrupa:- - 81.30.12.0 PKWiU - "Usługi związane z zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni".

Zgodnie z wyjaśnieniami GUS PKWiU 2015, grupa PKWiU 81.30.12.0 "Usługi związane z zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni" obejmuje: - usługi dokonywania zasadzeń, pielęgnację i utrzymanie: -

parków i ogrodów

-

przy domach wielomieszkaniowych,

-

przy budynkach użyteczności publicznej i częściowo publicznej (szkoły, szpitale,

budynki administracyjne, kościoły itp.), -

na terenach miejskich (parki miejskie, strefy zieleni, cmentarze itp.),

-

zieleni autostrad, ulic, dróg kolejowych i tramwajowych, brzegów dróg wodnych, w

portach itp., -

przy budynkach przemysłowych i handlowych,

-

zieleni

-

budynków (zieleń fasad, ogrody na dachach i wewnątrz budynków itp.),

-

terenów sportowych (boiska do piłki nożnej, pola golfowe, itp.), terenów

przeznaczonych do gier i zabaw na świeżym powietrzu i innych terenów rekreacyjnych (np. trawniki przeznaczone do zażywania kąpieli słonecznych,), wód stojących i płynących (zbiorniki wodne, bagna, stawy, baseny kąpielowe, fosy, strumyki, potoki, rzeki, systemy oczyszczania ścieków), - zagospodarowanie terenów zieleni i dokonywanie zasadzeń w celu ochrony przed hałasem, wiatrem, erozją, oślepianiem lub dla ułatwienia widoczności, - pozostałe usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni innych niż rolnicze i leśne: renaturalizacja, rekultywacja, melioracja gruntów, tworzenie obszarów retencyjnych, zbiorników burzowych itp., - usługi projektowe i budowlane w zakresie drobnych prac związanych z zagospodarowaniem pozostałych terenów zieleni (kształtowania terenu, budowy ścian oporowych, ścieżek spacerowych itp.).

W związku z powyższymi wyjaśnieniami GUS, zdaniem odwołującego, właściwą klasyfikacją PKWiU dla usługi zagospodarowania zieleni na terenie Oświęcimskiej Przestrzeni Spotkań (stanowiącej park miejski i teren rekreacyjny) jest klasyfikacja PKWiU 81.30.12.0.

Zdaniem odwołującego powyższe wskazuje jednoznacznie konieczność zastosowania w przedmiotowym postępowaniu preferencyjnej stawki VAT 8% dla zakresu usług związanych z zagospodarowaniem terenów zieleni, a co istotne zamawiający odrzucając ofertę odwołującego nie kwestionuje powyższych ustaleń.

Poza wskazanym uzasadnieniem faktycznym i prawnym, które jasno potwierdza, że uwzględniając przedmiot zamówienia, jego zakres rzeczowy oraz obowiązujące regulacje w zakresie podatku VAT dla objętego zamówieniem zakresu prac związanych z zagospodarowaniem zieleni jedyną właściwą stawką podatku jest stawka 8% VAT.

Odwołujący poza argumentacją, o której mowa powyżej dla potwierdzenia prawidłowości zastosowania stawki 8% VAT dla wskazanego zakresu czynności powołał zarówno aktualne orzecznictwo KIO jak również stanowiska organów skarbowych.

Powołał: uchwałę KIO/KD 28/22

Analogicznie stanowiska organów podatkowych: - interpretacja z dnia 22 maja 2022 r. 0112-KDSL2-2.440.50.2022.2.IP, - pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 23 września 2019 r. (sygn. 0115-KDIT11.4012.463.2019.2.KM) Jak wynika z powyższych ustaleń oraz uzasadnienia zastosowanej stawki VAT w złożonych wyjaśnieniach prawidłową stawką VAT do wskazanego zakresu rzeczowego prac jest stawka preferencyjna 8%.

Zatem w przypadku wyceny oferty dla wskazanego zakresu prac przy zastosowaniu nieprawidłowej stawki 23% powyższe stanowi błąd w obliczeniu ceny oferty i obliguje do odrzucenia oferty w trybie art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy.

Odwołujący podkreślił, że zamawiający w przedmiotowym postępowaniu uznał a priori, że jedyną poprawną stawką podatku VAT jest stawka podstawowa 23% czego konsekwencją było zaniechanie wezwania przez Zamawiającego pozostałych wykonawców – w tym dwóch poprzedzających w rankingu ofert Odwołującego do udzielenia wyjaśnień w tym zakresie. Powyższe znajduje odzwierciedlenie w treści uzasadnienia odrzucenia oferty odwołującego. Co istotne zamawiający co wynika z lektury uzasadnienia odrzucenia oferty odwołującego w żaden sposób nie neguje prawidłowości zastosowania dla wskazanego zakresu rzeczowego stawki VAT 8%.

Zamawiający uznaje jedynie (nie kwestionując samej stawki 8% do zakresu związanego z utrzymaniem zieleni), że wobec świadczenia kompleksowego wykluczona jest dopuszczalność zastosowania stawki właściwej dla świadczeń których wprost dotyczy tj. stawki preferencyjnej.

Zasady opodatkowania świadczeń stosownie do ich zakresu rzeczowego. Świadczenie kompleksowe jako wyjątek od zasady odrębnego opodatkowania poszczególnych świadczeń. Zamawiający jak wynika z uzasadnienia odrzucenia oferty odwołującego stoi na stanowisku, że w sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem kompleksowym które nawet nie uprawnia a obliguje wykonawców do wyceny z zastosowaniem jednolitej stawki podatku VAT.

Cechą charakterystyczną jednego świadczenia złożonego jest nierozerwalność jego poszczególnych elementów.

Również w sytuacji, gdy świadczeniobiorca nie może otrzymać jednego elementu świadczenia bez innego, przemawia to za jednym świadczeniem złożonym. Jeżeli zatem świadczenia te można rozdzielić tak, że nie zmieni to ich charakteru ani wartości z punktu widzenia nabywcy - wówczas świadczenia takie powinny być traktowane jako dwa (lub więcej), niezależnie opodatkowane świadczenia.

W przedmiotowej sprawie co zostało wykazane w złożonych wyjaśnieniach takiej nierozerwalnej więzi brak. Prace, dla których odwołujący zastosował stawkę 8% stanowią wyodrębnione tak na poziomie dokumentacji projektowej jak i zakresu rzeczowego czynności, które mogą i będą wykonywane odrębnie w stosunku do pozostałych czynności objętych przedmiotem przetargu. Dodatkowo należy mieć na względzie, że również poza samym wykonawstwem tych prac także rozliczenie ich nastąpi osobno powykonawczo.

Pojęcie błędu w obliczeniu ceny w orzecznictwie Krajowej Izby Odwoławczej, to w szczególności zastosowanie nieprawidłowej stawki podatku VAT. - wyrok z dnia 9 listopada 2021 r., sygn. akt KIO 3404/21, wyrok z dnia 21 maja 2021 r., sygn. akt KIO 942/21, wyrok z dnia 26 listopada 2020 r., sygn. KIO 2933/20, wyrok dnia 6 grudnia 2021 r., sygn. KIO 3404/21).

Wykonawcy KRISBUD Sp. z o.o. oraz PRZEDSIĘBIORSTWO USŁUGOWO-HANDLOWOTRANSPORTOWE WIKOS FRESH M. S. w przedmiotowym postępowaniu zakwalifikowali usługę zagospodarowania zieleni wraz z usługą budowlaną, jako usługę kompleksową, dlatego też zastosowali stawkę 23%, co wynika z błędnej analizy przedmiotu zamówienia określonego w postępowaniu.

W opinii odwołującego, usługi zagospodarowania zieleni, powinny być traktowane odrębnie od usługi budowlanej, ponieważ, co do zasady, każde świadczenie dla celów VAT powinno być traktowane jako odrębne i niezależne. Z ekonomicznego punktu widzenia, usługi nie powinny być dzielone dla celów podatkowych wówczas, gdy tworzyć będą jedną usługę kompleksową, obejmującą kilka świadczeń pomocniczych. Jeżeli natomiast w skład świadczonej usługi wchodzić będą czynności, które nie służą wyłącznie wykonaniu czynności głównej, zasadniczej, lecz mogą mieć również charakter samoistny, to wówczas nie ma podstaw dla traktowania ich jako elementu usługi kompleksowej.

Z uwagi na powyższe, brak jest, zdaniem odwołującego, obiektywnych podstaw do uznania, że usługi zagospodarowania terenów zieleni oraz usługi budowlane realizowane w ramach jednego kontraktu objętego SWZ są tak ściśle ze sobą związane, że należałoby je uznać za usługę kompleksową.

Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie TSUE, który podstawową zasadę odrębności i niezależności świadczeń wywodzi z art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej. Orzecznictwo TSUE wielokrotnie było przywoływane w interpretacjach indywidualnych KIS.

Przykładowo w wyroku z dnia 25 lutego 1999 r., nr C-349/96 uznano, iż: "Pojedyncze świadczenie ma miejsce zwłaszcza wtedy, gdy jedną lub więcej części składowych uznaje się za usługę zasadniczą, podczas gdy inny lub inne elementy traktuje się jako usługi pomocnicze, do których stosuje się te same zasady opodatkowania, co do usługi zasadniczej. Usługę należy uznać za usługę pomocniczą w stosunku do usługi zasadniczej, jeśli nie stanowi ona dla

klienta celu samego w sobie, lecz jest środkiem do lepszego wykorzystania usługi zasadniczej". Ponadto, zdaniem TSUE, jednolite świadczenie występuje w przypadku, gdy dwa lub więcej elementy albo dwie lub więcej czynności dokonane przez podatnika są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie jedno niepodzielne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny.

Trybunał potwierdził powyższe w wyroku z dnia 27 października 2005 r. Levob Verzekeringen BV i OV Bank NV przeciwko Staatssecretaris van Financien, sygn. C-41/04 oraz w wyroku z dnia 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro vs. Financni reditelstvi v Usti nad Labem.

Nie sposób podzielić argumentacji zamawiającego zawartej w uzasadnieniu odrzucenia oferty odwołującego o zastosowaniu stawki podstawowej z uwagi na uznanie, że występuje tzw. "usługa kompleksowa", która winna podlegać opodatkowaniu jednolitą stawką podatku VAT.

Fakt, że całość świadczenia wchodzącego w zakres przedmiotu zamówienia wykona jeden wykonawca na podstawie jednej umowy w sprawie zamówienia publicznego nie przesądza o kwalifikacji całości świadczenia wykonawcy jako tzw. "usługi kompleksowej".

W orzecznictwie podatkowym jakkolwiek podkreśla się, że nie należy sztucznie dzielić czynności złożonych, to również akcentuje się, w szczególności w ramach orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej, iż przy ustalaniu kwalifikacji podatkowej świadczeń pomocniczych przyjmuje się zasadę, że każde świadczenie powinno być uznawane za odrębne i niezależne. Podstawową zasadę odrębności i niezależności świadczeń TSUE wywodzi z art. 2 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej Dz.U.UE.L.2006.347.1 z dnia 2006.12.1.

W tym kontekście - zdaniem TSUE - tylko w pewnych okolicznościach odrębne świadczenia można uznać za jednolitą czynność. Przykładowo w wyroku z 21 lutego 2008 r. w sprawie C425/06 Ministero dell'Economia e delle Finanze vs. Part Service Srl TSUE stwierdził: "(...) gdy czynność obejmuje kilka świadczeń, powstaje pytanie, czy należy ją uważać za jednolitą czynność, czy też kilka odrębnych i niezależnych świadczeń, które należy oceniać oddzielnie. Kwestia ta ma szczególne znaczenie z punktu widzenia podatku VAT, w szczególności dla zastosowania stawek opodatkowania lub przepisów dotyczących zwolnień przewidzianych przez szóstą dyrektywę (zob. wyroki: z 26 lutego 1999 r. w sprawie C349/98 CPP oraz z 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank). W tym zakresie z jej art.

2 wynika, że każde świadczenie powinno być zwykle uznawane za odrębne i niezależne (zob. ww. wyroki w sprawach CPP, pkt 29, oraz Levob Verzekeringen i OV Bank, pkt 20)". Podobnie TSUE orzekł w wyroku z 11 czerwca 2009 r. w sprawie C-572/07 RLRE Tellmer Property sro vs. Financni reditelstvi v Usti nad Labem.

Odwołujący wskazał, że orzecznictwo TSUE, które oparte jest na przepisach prawa Unii Europejskiej, daje podstawę do skonstruowania zasadniczej tezy, że każde świadczenie należy traktować odrębnie, podejście takie prezentowane również przez Krajową Administrację Skarbową.

Powołał interpretację indywidualną z dnia 19 września 2023 r. Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej 0112-KDSL21.440.250.2023.4.SS Odwołujący podkreślił, że na odrębność usług związanych z zagospodarowaniem terenów zieleni opisanych w OPZ wpływa fakt, że są one realizowane w pewien sposób "przy okazji" świadczenia usług budowlanych, w celu osiągnięcia efektu ekonomii skali. Sam charakter prac budowlanych, technologia ich wykonania oraz kryteria odbioru są zupełnie inne niż usług zagospodarowania terenów zieleni. Oznacza to, że realizacja prac związanych z zagospodarowaniem terenów zieleni nie prowadzi do postulowanego w powołanych powyżej orzeczeniach TSUE, konieczności rozpoznania "lepszego celu wykorzystania usługi zasadniczej", aby uznać tą usługę za usługę złożoną. Prace te mogłyby obiektywnie zostać wykonane przez podmiot trzeci, ponieważ nie są one w żaden sposób funkcjonalnie, technologicznie oraz technicznie związane w pracami budowlanymi realizowanymi przez wykonawcę w związku z zamówieniem.

Zagospodarowanie terenów zieleni stanowi samodzielne i niezależne świadczenie, które mogłoby zostać odrębnie zlecone i wykonane na podstawie odrębnej umowy. W skrajnym przypadku, usługi dotyczące zagospodarowania zieleni mogłyby nie zostać wykonane w ramach danego zamówienia. Tym samym, zdaniem odwołującego, należy uznać, iż w omawianej sprawie występują dwie równorzędne i niezależne od siebie (pod względem realizacji i odbioru) czynności, które dla celów opodatkowania VAT powinny być traktowane odrębnie: usługa budowlana oraz usługa zagospodarowania zieleni.

Stanowisko Odwołującego potwierdzają także przykładowo: interpretacja indywidualna z dnia 23 września 2019 r. 0115KDIT1-1.4012.463.2019.2.KM oraz interpretacja indywidualna z dnia 14 czerwca 2019 r. 0112-KDIL13.4012.183.2019.1.AK.

Na odrębność usługi zagospodarowania zieleni wskazuje również fakt, że w ramach tej usługi wykonawca zobowiązuje się do utrzymywania zieleni przez jeszcze 36 miesięcy po zakończeniu budowy (prace pielęgnacyjne). Przykładowo powołał interpretację z dnia 22 maja 2022 r. 0112-KDSL22.440.50.2022.2.IP.

Analogicznie interpretacja z dnia 3 listopada 2016 r., IPPP2/4512-632/16-3/BH.

Odwołujący wskazał, że na odrębność usługi zagospodarowania zieleni wskazują również wyroki wydawane przez Krajową Izbę Odwoławczą w podobnych stanach faktycznych. KIO w ramach rozstrzyganych sporów, co do zasady wskazuje, że dla usług budowlanych oraz usług zagospodarowania terenów zielonych powinny być stosowane dwie

odrębne stawki VAT. (Uchwała KIO z 20 października 2022 r., sygn. KIO/KD 28/22, wyrok KIO z 18 listopada 2020 r.,sygn. KIO 2742/206, wyrok KIO z dnia 17 września 2020 r., sygn. akt KIO 2076/20, wyrok KIO z 2 grudnia 2019 r. sygn.

KIO 2341/19).

W ocenie odwołującego, stanowisko prezentowane przez zamawiającego o kompleksowym świadczeniu jako wymagającym zastosowania jednolitej stawki 23% VAT jest błędne, gdyż prace w zakresie zieleni mają niezależny od pozostałych prac budowlanych charakter, a co za tym idzie, nie mogą być częścią świadczenia kompleksowego.

O niezależności i samodzielności prac w zakresie zieleni świadczy fakt, że: - pozostają bez wpływu na zakres wykonywanych czynności zmierzających do osiągniecia ostatecznego efektu w postaci wykonania robót - nie są niezbędne do wykonania robót, wykonane roboty i ich efekt będzie zdatny do użytku nawet bez wykonania prac w zakresie zieleni; - nie mają charakteru pomocniczego do pozostałych robót - celem prac w zakresie zieleni nie jest umożliwienie korzystania z robót, ale zagospodarowanie terenów w wyniku wykonanych robót.

Realizacja prac w zakresie zieleni jest więc celem samym w sobie: - prace w zakresie zieleni mogą być wykonane przez inny podmiot, niż wykonawca usług budowlanych; - ich wartość może zostać wyceniona oddzielnie od pozostałych prac, na co wskazuje kosztorys ofertowy, w którym wyodrębniono pozycję dotyczące zieleni.

W związku z powyższym, według odwołującego, nie można uznać, że dominującym składnikiem wykonywanych prac, z punktu widzenia zamawiającego, jest wykonanie robót, a prace w zakresie zieleni mają przyczynić się do osiągniecia tego celu.̨ Zdaniem odwołującego, prace w zakresie zieleni stanowią niezależny etap prac w ramach większego przedsięwzięcia inwestycyjnego. Przy czym, w ramach tego przedsięwzięcia prace te zachowują swój niezależny charakter. W konsekwencji również dla celów podatku VAT powinny być one traktowane niezależnie od prac budowlanych.

Na prawidłowość stanowiska odwołującego wskazuje również orzecznictwo KIO: w tym m.in. wyrok Krajowej Izby Odwoławczej z 25 sierpnia 2021 r. o sygn. 2041/21 KIO 2041/21, uchwałę Krajowej Izby Odwoławczej z dnia 2022-10-20, KIO/KD 28/22.

Odnosząc się zaś do kwestii wymiaru stawki podatku VAT dla usług związanych z zagospodarowaniem zieleni, należy odwołać się do bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa krajowego oraz interpretacji podatkowych wydanych przez organy podatkowe. Stosownie do art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146ea pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tekst jedn.: Dz. U. z 2022 r. poz. 931 z późn. zm., dalej - "Ustawa o VAT") podstawowa stawka podatku VAT w roku 2023, z zastrzeżeniem art. 41 ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1 Ustawy o VAT wynosi 23%.

Ustawodawca przewidział jednakże szereg wyjątków od reguły kształtowania wymiaru obowiązku podatkowego w zakresie podatku VAT w oparciu o stawkę podstawową. Wskazać można chociażby na relewantną w niniejszej sprawie regulację art. 146ea ust. 2 Ustawy o VAT, zgodnie z którą stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 Ustawy o VAT oraz tytule załącznika nr 3 do Ustawy o VAT w roku 2023 wynosi 8%. Lektura załącznika nr 3 do Ustawy o VAT nie pozostawia żadnej wątpliwości, iż pośród towarów i usług objętych preferencyjną stawką podatku VAT w wysokości 8% znajdują się "Usługi związane z zagospodarowaniem terenów zieleni" przyporządkowane w Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (dalej - "PKWiU") do klasy 81.30.

W ocenie odwołującego, mając na uwadze zakres świadczeń opisanych w OPZ w niniejszym postępowaniu należało dokonać wyceny świadczenia z zastosowaniem preferencyjnej stawki podatku VAT w wymiarze 8%, a nie jak uczynili to wskazani wykonawcy - podstawowej stawki podatku VAT w wymiarze 23%. Stanowisko odwołującego znajduje potwierdzenie w treści interpretacji indywidualnych i wiążących informacjach stawkowych (WIS) wydawanych przez organy podatkowe.

Odnosząc się do kwestii wymiaru stawki podatku VAT dla świadczeń związanych z zagospodarowaniem zieleni, należy odwołać się w szczególności do bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa krajowego oraz interpretacji podatkowych wydanych przez organy podatkowe, które uwzględniają orzecznictwo, w tym również orzecznictwo TSUE, przy czym, jak wskazano w wyroku NSA z dnia 3 lutego 2017 r., sygn. akt: I FSK 567/15, cyt.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w wiążącej informacji stawkowej (WIS) 0111KDSB11.440.29.2022.2.WK z dnia 7 kwietnia 2022 r. wprost wskazał, że usługi objęte kodem PKWiU 2015 - 81.30 winny być opodatkowane stawką podatku VAT w wysokości 8%. Tożsame konkluzje wynikają z interpretacji indywidualnej z dnia 18 grudnia 2018 r.

0112KDIL11.4012.763.2018.1.SJ Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej jak również z interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 3 listopada 2016 r., IPPP2/4512-632/16-3/BH.

W świetle powyższego nie może budzić wątpliwości, że wykonawcy którzy zastosowali stawkę 23% do całego zakresu prac w tym zagospodarowania zieleni wadliwie zastosowali stawkę podstawową podatku VAT do wyceny świadczeń związanych z zagospodarowaniem zieleni. Konsekwencją niedochowania wymaganej staranności i złożenia oferty

zawierającej wycenę świadczenia z zastosowaniem nieprawidłowej stawki podatku VAT jest ziszczenie się przesłanki odrzucenia oferty opisanej w art. 226 ust. 1 pkt 10 ustawy. Przywołany przepis nakazuje bowiem zamawiającemu odrzucić ofertę zawierającą błąd w obliczeniu ceny.

Pojęcie "błędu w obliczeniu ceny" w orzecznictwie Krajowej Izby Odwoławczej interpretowane jest m.in. jako zastosowanie nieprawidłowej stawki podatku VAT. Pogląd taki KIO zaprezentowała chociażby w wyroku z dnia 9 listopada 2021 r., sygn. akt KIO 3404/21. Analogicznie KIO wypowiedziała się również w wyroku z dnia 21 maja 2021 r., sygn. akt: KIO 942/21 oraz tożsame stanowisko KIO zaprezentowano również w wyroku z dnia 26 listopada 2020 r., sygn. akt: KIO 2933/20. Jako błąd w obliczeniu ceny kwalifikowane jest także dokonanie wyceny świadczenia z zastosowaniem stawki podstawowej podatku VAT, w sytuacji, gdy winna znaleźć zastosowanie stawka preferencyjna.

Prawidłowość takiej konstatacji KIO potwierdziła m.in. w wyroku z dnia 6 grudnia 2021 r., sygn. akt: KIO 3404/21. W świetle powyższego, zastosowanie przez KRISBUD Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, oraz PRZEDSIĘBIORSTWO USŁUGOWO-HANDLOWOTRANSPORTOWE WIKOS FRESH M. S. podstawowej stawki podatku VAT do wyceny świadczenia związanego z zagospodarowaniem zieleni, w sytuacji gdy właściwe było zastosowanie stawki preferencyjnej stanowi błąd w obliczeniu ceny, który winien był skutkować odrzuceniem tych ofert. Zaniechanie dokonania tej czynności przez zamawiającego i dokonanie wyboru oferty tego wykonawcy jako najkorzystniejszej w postępowaniu stanowi zaś rażące naruszenie ustawy.

W przedmiotowym postępowaniu świadczenie dotyczące zagospodarowania zieleni nie warunkuje w żadnym stopniu wykonania robót budowlanych. Świadczenia związane z zagospodarowanie terenów zielonych nie mogą być zatem uznane za stanowiące immanentny element realizacji głównego zamierzenia inwestycyjnego, które planuje zrealizować zamawiający, gdyż mogłyby ono, bez żadnych ograniczeń, zostać wykonane odrębnie od robót budowlanych, w ramach odrębnego, później nawiązanego stosunku zobowiązaniowego. W świetle złożonych w postępowaniu przez odwołującego szczegółowych wyjaśnień dotyczących stawki podatku oraz powołanych interpretacji i orzecznictwa nie budzi wątpliwości fakt, że sporna część zamówienia (zagospodarowanie zieleni) powinna być wyodrębniona pod względem podatkowym, gdyż w tym zakresie zastosowanie ma odrębna stawka podatkowa w wysokości 8%.

Tym samym, świadczenie obejmujące przedmiot zamówienia w tej sprawie nie powinno być uznane za świadczenie kompleksowe, objęte jednolitą stawką podatku VAT w wysokości 23%. Prace w zakresie zieleni stanowią bowiem niezależny etap prac w ramach większego przedsięwzięcia inwestycyjnego, w ramach tej inwestycji prace te zachowują swój niezależny charakter. W konsekwencji, również dla celów podatku VAT prace te powinny być traktowane niezależnie od robót budowlanych.

W ocenie odwołującego, kluczowa jest w sprawie ocena, czy w aktualnym postępowaniu mając na uwadze charakter i zakres przedmiotu zamówienia, mamy do czynienia z usługą kompleksową, zważywszy, że istota świadczenia kompleksowego polega na tym, że kilka świadczeń pozostaje ze sobą w takim związku, który powoduje, że z ekonomicznego punktu widzenia tworzą one całość, jedną nierozerwalną czynność.

Należy zatem dla oceny dopuszczalności zastosowania w sprawie teorii świadczeń powiązanych ustalić, czy: - świadczenia związane z zagospodarowaniem terenów zielonych objęte przedmiotem zamówienia mogą być uznane za świadczenie stanowiące immanentny element realizacji inwestycji w takim stopniu, że tworzą jedną czynność z robotami budowlanymi: - czy pomiędzy tymi usługami występuje związek o charakterze nierozerwalnym (bez jednego świadczenia drugie nie jest możliwe do wykonania), - czy świadczenie dotyczące zagospodarowania terenów zielonych jest niezbędne do wykonania głównego przedmiotu zamówienia.

W ocenie odwołującego w realiach sprawy odpowiedź na każde z powyższych pytań jest negatywna – w konsekwencji wykluczone jest traktowanie świadczenia jako kompleksowego a co za tym idzie zastosowanie stawki jednolitej 23%.

W sprawie występują równorzędne i niezależne od siebie (pod względem realizacji i odbioru) czynności, które mogą być wykonane oddzielnie i niezależnie od siebie, które także dla celów opodatkowania VAT powinny być traktowane odrębnie: usługa budowlana oraz usługa zagospodarowania zieleni.

Popiera dodatkowo stanowisko odwołującego ustalony sposób rozliczenia prac – kosztorysowy.

W przedmiotowej sprawie kuriozalna jest sytuacja, w której zamawiający odrzuca ofertę wykonawcy, który stosuje prawidłową dla wskazanego zakresu rzeczowego stawkę podatku VAT (nie kwestionując bezpośrednio jej poprawności), a jednocześnie uznaje, że pozostali wykonawcy którzy wycenili ofertę przy zastosowaniu nieuprawnionej jednolitej stawki podatku złożyli oferty nie zawierające błędu w obliczeniu ceny, z uwagi na forsowaną przez zamawiającego na etapie rozstrzygnięcia postępowania teorię świadczenia kompleksowego. Odnosząc się do uzasadnienia odrzucenia oferty odwołującego przez zamawiającego – przedstawione uzasadnienie w żaden sposób nie kwestionuje powołanej przez odwołującego w wyjaśnieniach stawki podstawy prawnej z ustawy o VAT jak również kwalifikacji poszczególnych świadczeń w odniesieniu do grupowania PKWiU. W konsekwencji według odwołującego uznać należy, że sam fakt zastosowana stawki 8% dla tak ustalonego zakresu rzeczowego świadczeń wyspecyfikowanych w wyjaśnieniach nie jest przez zamawiającego kwestionowany.

Cała argumentacja i uzasadnienie odrzucenia oferty odwołującego z powodu błędu w obliczeniu ceny sprowadza się do twierdzenia, że przedmiot całego zamówienia wraz z pracami z zakresu zagospodarowania zieleni jest świadczeniem kompleksowym.

W ocenie odwołującego, co zostało wykazane w wyjaśnieniach i jest w całości podtrzymane w odwołaniu, przedmiotowe zamówienie nie jest świadczeniem kompleksowym co z jednej strony upoważnia i zobowiązuje wykonawcę do wyceny przy zastosowaniu stawek podatkowych właściwych do poszczególnych zakresów – prac w tym 8% VAT dla zagospodarowanie zieleni, a z drugiej strony wyklucza możliwość wykorzystania teorii świadczeń kompleksowych uzasadniających zastosowanie dla całego zakresu zamówienia i poszczególnych świadczeń stawki jednolitej VAT. W konsekwencji to oferty poprzedzające w rankingu odwołującego zawierają błędy w obliczeniu ceny i to one winny być odrzucone na podstawie art. 226 ust 1 pkt 10 ustawy.

Na marginesie odwołujący wskazał, że zamawiający powołuje się w uzasadnieniu na interpretację indywidualną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 5 lipca 2023 r. o sygn. 0114-KDIP42.4012.241.2023.1.WH.

Zamawiający uzasadniając konieczność zastosowania na potrzeby podatkowe teorii świadczeń kompleksowych wskazuje, że uzasadnieniem dla niej ma być okoliczność, że: Zamiarem zamawiającego wyrażonym w dokumentach zamówienia jest uzyskanie od wykonawcy świadczenia kompletnego, jednolitego i całościowego, którego głównym wynikiem będzie park miejski rozumiany jako kompleks o charakterze zespołu obiektów budowlanych zlokalizowany w obrębie terenów zielonych już istniejących.

Tymczasem zakres świadczeń obejmuje w zakresie robót budowlanych: -

budowę placu zabaw, budowę parku wodnego, budowę parkingu, dróg, ścieżek,

chodników, a w zakresie zagospodarowania zieleni: -

wycinki, nasadzenia drzew, krzewów, bylin i traw ozdobnych oraz pielęgnacje.

Sam fakt, że prace te wystąpią na terenie parku miejskiego nie uzasadnia zastosowania z tego powodu jednolitej stawki podatku VAT skoro wyodrębnione świadczenia objęte zamówieniem są opodatkowane stawką odmienną niż pozostały zakres robót budowlanych.

19 września 2024 r. zamawiający poinformował o wniesieniu odwołania.